世界不同国家，普遍设立有审计机关。在不同国家，或多或少会有重大投资项目，重大突发事件也不能保证绝对不会发生。无论重大投资项目建设还是重大突发事件治理，都需要持续一定时间。在此持续期间，对重大投资项目、重大突发事件，不同国家审计机关是否、如何开展跟踪审计呢？

　　要回答这一问题，应当获得不同国家审计机关有关资料。鉴于搜集资料困难，这里使用最省事办法，利用已有现成资料——我国审计署国际合作司所编《十国审计长谈国家审计》（中国时代经济出版社2014年9月第1版，简称《十国审计》）。

　　《十国审计》是向10个国家审计长发出的统一问卷及各自反馈结果汇编。问卷中有1个问题与本文主题密切相关。这个问题是（按原问题顺序）：29. 贵国最高审计机关是否开展对重大投资项目和重大突发事件的跟踪审计？如何开展？所提问题与本文需求高度吻合，简直就是专为本文做的问卷调查。

　　关于所提问题，10个国家详略程度不尽一致，但均给出了回答。围绕本文主题，利用10国回答所提供的信息，连同我国相关情况在内，就不同国家审计机关重大投资项目和重大突发事件跟踪审计情况及相关思考，现梳理归纳如下。

　　10个国家开展重大投资项目和重大突发事件跟踪审计的基本情况

　　根据10个国家审计机关的回答，首先看一下各自国家开展重大投资项目和重大突发事件跟踪审计的基本情况。

　　——美国审计署的回答内容比较多，主要是：

　　审计署很少对单项不动产投资项目或其他重要投资项目实施跟踪审计。在某些情况下，审计署会对重要项目的规划或重要投资的资金来源及监管方式进行审查，但并不对单个项目进行绩效审核。大部分情况下，审计署在不动产投资项目领域所开展的工作，主要是对与房地产管理相关的主题或特定事宜进行的全行业审计。……但均不涉及对单个项目的跟踪检查。

　　除审计署关注全行业问题外，各联邦机构的监察长（IG）下属办公室，可以参与对具体投资项目的相关检查工作。

　　审计署还一直在协助监督联邦政府对美国经济形势作出的反应。特别是我们一直在最前线，监督2009年《美国复苏与再投资法》（通常称为“经济刺激方案”立法）所涉及的开支。我们每两个月对选定的州和地方使用该法案资金的情况实施审核，并对受援方报告的创造或保留就业机会的估计数发表意见。我们对该法案资金的使用情况实施了跟踪审计，即在项目实施过程中以及受援方用尽所有款项前，一直关注资金的使用情况。我们还与承担问责任务的各相关机构，如州和地方的审计师，政府责任和透明度委员会，以及各联邦机构的监察长等，进行密切合作。

　　审计署通常不对灾难应对情况开展跟踪审计。仅有的例外是我们对近期发生的两次飓风（2005年卡特里娜飓风和2008年艾克飓风）的应对情况进行了审计。但是，美国国土安全部监察长会对灾难应对情况，特别是残骸清除和恢复工作，开展一些跟踪审计。2012年10月，监察长派出工作团队在现场检查对桑迪飓风的应对与恢复情况。

　　——加拿大审计署的回答是，一般情况下加拿大审计署不进行实时跟踪审计。但是，2012年在关于更换加拿大喷气式战斗机项目的绩效审计中，审查了相关政府部门进行喷气式战斗机的决策过程中是否正确履行职责。

　　——英国审计署的回答是，对2012年奥运会、残奥会筹备和举办情况审计属于这一类型的审计。还有两类审计项目，审计署也是以跟踪审计方式完成的：初步成效的鼓励就业政策；高速公路项目（项目的初步准备情况审计）。此外，2006年，英国审计署对国际援助部门向海啸受灾地区提供人道援助情况进行了审计。

　　——法国审计法院的回答为，我们主要从事事后审计，但针对我们正在实施审计的单位，我们也对其正在进行的项目提出意见以指导其工作。我们不开展重大突发事件的跟踪审计。

　　——德国联邦审计院指出，跟踪审计通常指我们能够伴随项目进行审计监督。我们在行政决策作出后，在项目（如公共建筑项目）实施过程中介入。我们的审计结果可在项目进行过程中得以实施。2010年，审计团队完成了联邦政府持股的3个银行的审计工作。审计团队还对联邦金融市场稳定机构的建议和发展进行了跟踪审计，并提供了有关依靠外部顾问的建议。

　　——俄罗斯联邦审计院回答的主要内容有：2010年，我们对用于对抗火灾及向受害民众提供援助的联邦预算基金支出进行了绩效审计。……联邦审计院首要任务之一便是对重大国际性项目的实施进行管控：如筹备2014 年在索契举办的第22届冬季奥林匹克运动会、第11届残奥会以及将于2013年在喀山举办的世界大学生夏季运动会。

　　——澳大利亚审计署的回答为，审计署一般不会对重大投资项目和突发事件进行跟踪审计，因为我们发现此类审计的资源需求非常大。不过，遇有特殊情况和重要情况，我们也会考虑执行此类审计。

　　——日本审计院指出，根据“跟踪审计”一词的定义，审计院对完成的每项财务交易实施审计，甚至是与交易相关的项目尚未完成之前。同时，审计院还将根据审计结果对未来的趋势提出建议。另外，对于去年发生的东日本大地震，2012年基本审计政策规定：“此外，考虑到在特定期间，国家已支出大量资金，且各项目应及时实施，审计院应及时适当地对促进大地震后的恢复和重建的各项措施实施审计。审计院应密切关注中央政府的政策及其发展，以及灾区的实际状况，迅速灵活地实施审计。”

　　——印度主计审计署的回答是，“不开展”。

　　——南非审计署给出的答案是，“没有”。

　　对10个国家重大投资项目和重大突发事件跟踪审计信息的梳理

　　围绕本文主题，利用以上10国所提供的回答，就不同国家审计机关开展重大投资项目和重大突发事件跟踪审计情况，现梳理归纳如下：

　　（一）关于是否开展重大投资项目和重大突发事件跟踪审计

　　关于这个问题，素材已经都堆积出来了，但一下梳理清楚感觉不是很容易。不妨倒着来，先说两项跟踪审计都不开展的国家。印度和南非，表述直截了当，两项跟踪审计都不开展。德国没有说不审计，但从其回答的具体情况看，所谓跟踪审计，只是普通审计项目而非投资项目更非重大投资项目。至于重大突发事件，德国的回答中也没有明确提到。澳大利亚的回答是一般不开展，如遇特殊情况和重要情况也会考虑，但并未举出开展过的实例。因此，与印度、南非一样，德国、澳大利亚两国也应当划归两项跟踪审计都不开展（或没有开展过）的国家。

　　再说只开展其中一项或者开展比较少的。这类情况，差别又比较大。加拿大说一般不开展，开展过的实例也只有一个。其实，所开展的这一次，勉强算是审计过一次重大投资项目，但没有开展跟踪审计。而重大突发事件审计，从来就没有开展过。法国的做法是，对被审计单位审计时顺便开展投资项目审计，不限于重大项目，也不一定进行跟踪审计。而对重大突发事件，同样一直未开展过审计。因此，加拿大、法国也基本可以与以上四个国家等同看待，即两项跟踪审计均不开展（或均未开展过）。美国回答是很少或通常不开展两项跟踪审计，但同时又举出曾开展两项跟踪审计的实例，而且美国监察长及其办公室事实上也从事两方面审计甚至是跟踪审计。因此，美国应当算是两项跟踪审计都开展的国家。

　　最后看一下其他国家是否属于两项跟踪审计都开展的国家。英国对奥运项目、公路项目审计，是比较典型的重大投资项目跟踪审计；对海啸援助项目虽然只审计过一次，也无疑是对重大突发事件相关情况的审计。俄罗斯对火灾、运动会项目审计，也是比较典型的对两类项目开展跟踪审计。日本对正在进行的事项进行审计，不能算是典型的重大投资项目跟踪审计，但2012年对日本大地震项目，尽管未明确是否进行了跟踪，可以肯定是对重大突发事件进行了审计。分析到这里，美国、英国、俄罗斯、日本四国，大体上算两项跟踪审计都开展的国家。

　　（二）对重大投资项目和重大突发事件所开展的是什么业务类型的审计

　　未开展两项跟踪审计的，根本不存在进一步划分业务类型的前提。开展较少或两项跟踪审计都开展的国家，开展的是什么业务类型的审计，是财务审计、合规性审计还是绩效审计，是其中一种还是多种呢？

　　美国审计署对重要项目规划或重要投资资金来源及监管方式进行审查，对2009年《美国复苏与再投资法》（通常称为“经济刺激方案”立法）资金使用情况的跟踪审计，以及监察长及其办公室对灾难应对情况的审计，其审计业务类型未明确提到，但从其表述分析，至少主要是财务审计和合规性审计。

　　加拿大审计署对更换喷气式战斗机项目的审计，明确是绩效审计，同时又指出审查政府部门是否正确履行职责，应当算是绩效审计与合规性审计兼而有之。

　　英国审计署、俄罗斯联邦审计院有关运动会项目审计，基本可视为财务审计、合规性审计，有无绩效审计不好推测。而俄罗斯联邦审计院对火灾项目审计，则明确是绩效审计。

　　日本审计院结合日常审计的跟踪审计，应当是属于财务审计，而对大地震审计则未明确属于何种业务类型。

　　从这几个国家两项跟踪审计情况看，在财务审计、合规性审计、绩效审计三种业务类型中，究竟开展哪一种、两种甚至三种或综合进行，不是很清楚。或者说，两项跟踪审计的具体业务类型，在不同国家并不带有明显的规律性、倾向性或普遍性。如果要在一定程度上说普遍性的话，那就是：英国、俄罗斯审计机关对运动会项目审计，属于比较典型的重大投资项目跟踪审计，而且是重视财务审计和合规性审计。

　　此外，还有一点值得注意。从审计业务类型角度，美国无论对与房地产管理相关主题或特定事宜进行的全行业审计还是对《美国复苏与再投资法》所涉及开支的审计，加拿大对更换喷气式战斗机项目的审计，德国对联邦金融市场稳定相关情况的审计，英国、俄罗斯对运 动会项目的审计，以及日本对地震项目的审计等，一定意义上讲，也都是对重大政策、重大决策落实情况的审计。在这个方面，又与近年来我国审计机关开展的政策措施落实情况跟踪审计比较类似。特别是美国对《美国复苏与再投资法》所涉及开支的审计，“还与承担问责任务的各相关机构，如州和地方的审计师，政府责任和透明度委员会，以及各联邦机构的监察长等，进行密切合作”。这种方式，与我国审计机关近年来政策措施落实情况跟踪审计的做法，有较相似或相通之处。

　　（三）如何对重大投资项目和重大突发事件开展跟踪审计

　　不开展两项跟踪审计的印度、南非，如何开展的问题当然无从谈起。其他开展较少或两项都开展的国家，从所提供的有限信息看，关于如何开展的问题，主要是两种情况。

　　一种是专项开展审计。无论何种业务类型，美国、英国、俄罗斯等国审计机关，两项跟踪审计基本都是专项开展。另一种是与其他审计结合开展。法国、德国、日本审计机关，大体属于这一类。也正因为如此，后一类国家在很大程度上又被视为不开展或未开展过两项跟踪审计。

　　这只是从审计方式——专项或结合开展角度。在具体审计程序、审计方法层面，如何开展跟踪审计，各国回答中提供相关信息不足以作出概括。跟踪审计与非跟踪审计相比，在具体审计程序和审计方法上，应当没有实质性区别。一定要说区别，尤其围绕本文主题，考虑的范围只限定在重大投资项目、重大突发事件；审计时间和频率必须是在执行或治理过程中，而且连续审计至少一次以上。只有这样，才能称得上是重大项目的跟踪审计。

　　10个国家重大投资项目和重大突发事件跟踪审计的启示

　　10个国家情况有别，开展重大投资项目和重大突发事件跟踪审计的做法不尽相同。但是，通过以上情况和对信息的进一步梳理，从10个国家相关做法中，还是可以得到一些启示。

　　（一）有重大投资项目或发生重大突发事件的，应当开展跟踪审计

　　英国、俄罗斯两国对运动会项目的审计，美国、日本对经济危机应对情况和重大灾害救治项目的审计，都属于跟踪审计。之所以如此，是因为有这类项目，有审计的必要。但从10国总体情况看，两项跟踪审计开展并不是很普遍。重大投资项目跟踪审计较少，可能与这些国家近些年经济社会发展程度所决定的重大投资项目较少（特别是政府投资或参与投资项目较少）有很大关系。重大突发事件审计较少，除自然因素可能突发事件较少外，也许与社会制度、政府作为程度以及是否担当作为、投入资源、积极组织开展灾害救治等有较大的关系。

　　（二）重大投资项目、重大突发事件审计与政策措施、重大决策落实情况审计之间，关联程度比较高

　　原本提问的是重大投资项目和重大突发事件跟踪审计，但美国、加拿大等国的回答，如美国对2009年《美国复苏与再投资法》落实情况的审计，加拿大对更换喷气式战斗机项目的审计，不同程度提供的是对重大政策、重大决策落实情况的审计。从我国实际情况看，围绕国家重大政策措施，或重大突发事件造成损害的救治与恢复重建，往往伴随有重大投资项目。因此，无论外国还是我国，重大投资项目、重大突发事件与重大政策措施、重大决策落实情况之间，关联程度比较高，多维度统筹安排跟踪审计，更能够事半功倍。

　　（三）重大投资项目、重大突发事件跟踪审计，也可以与通常项目审计结合进行

　　法国、德国、日本三国审计机关的做法，一定程度上是将重大投资项目、重大突发事件跟踪审计与通常审计项目融为一体开展。其他即使明确回答不开展两项跟踪审计的印度和南非，恐怕也不会对重大投资项目、重大突发事件视而不见，所不同的是没有专门开展跟踪审计。如果这种推测能成立，也就是，在法国、德国、日本、印度、南非等这些国家，或者明确是或者未明确，但事实上是在通常审计中完成了相应的重大投资项目、重大突发事件等跟踪审计的任务。在我们国家也一样，如果未专门安排重大投资项目、重大突发事件跟踪审计，在通常的预算执行、经济责任审计、自然资源资产离任审计中，必然会把这些重大事项作为审计重点，与其他事项相结合，统筹搞好审计。在必要情况下，在通常审计中，还可以就重大投资项目、重大突发事件、重大政策措施、重大决策落实等，制定专项审计方案，在出具通常审计报告的同时，出具专项审计报告，以满足不同需求，使审计过程及审计结果效益最大化。

　　来源：《审计观察》杂志2022年第4期